Tassazione per enunciazione: imposta di registro fissa se l’atto in cui è contenuta la disposizione è soggetto o esente Iva

La tassazione per enunciazione, contenuta nell’art. 22 del d.p.r. 131/86 (Testo Unico dell’Imposta di Registro), prevede che, qualora in un atto siano riportate disposizioni contenute in altri atti scritti o verbali non registrati, quest’ultime devono scontare l’imposta di registro. L’unica condizione è che queste disposizioni enunciate ma non tassate siano poste in essere dagli stessi soggetti che partecipano all’atto principale in cui queste enunciazioni sono riportate.

Sul tema è intervenuta recentemente la Cassazione Civile, sez. 5, con sentenza numero 23015/2024 nella quale vengono ribaditi due principi:

Il caso trattato dagli Ermellini con la sentenza in commento riguarda un verbale di assemblea dei soci di una società contenente una delibera di aumento di capitale. L’aumento viene liberato con il conferimento di un ramo aziendale, da parte di un socio, e con un conferimento di un credito finanziario da parte dell’altro socio. A seguito del conferimento di un ramo aziendale si è resa necessaria la perizia di stima, che è stata allegata al verbale di assemblea.

Nella suddetta perizia di stima sono contenuti, a sua volta, due ulteriori allegati riportanti: il primo un mutuo fruttifero dell’importo di euro 14.839.205,96 e il secondo un prestito infruttifero di euro 7.898.293,53. Entrambi i rapporti sono intercorsi fra gli stessi soggetti che hanno partecipato alla delibera di aumento di capitale.

L’Agenzia delle Entrate ha emesso l’avviso di accertamento richiedendo il pagamento dell’imposta di registro proporzionale per entrambi gli atti, in aderenza alla già citata tassazione per enunciazione di cui all’art. 22 del Dpr 131/1986.

La Commissione tributaria provinciale, in prima battuta, ha riconosciuto le ragioni del contribuente rigettando la richiesta dell’Ufficio. In secondo grado, invece, la Commissione tributaria regionale ha ribaltato l’esito, ritenendo corretto l’operato dell’Agenzia delle Entrate.

La Corte di Cassazione, con un’articolata decisione, riconosce solo in parte le ragioni del contribuente.

In merito alla tassazione per enunciazione nulla rileva, secondo gli Ermellini, il contenuto della disposizione o gli effetti che ne conseguono ai soggetti che partecipano all’atto principale. E’ sufficiente, infatti, che nell’atto oggetto di tassazione per enunciazione siano presenti i soggetti che hanno partecipato all’atto (in tal senso Cassazione, 3841/2023). In ragione di questo, dunque, l’aver riportato due allegati all’interno della perizia di stima nei quali si enunciano un mutuo fruttifero e un prestito fruttifero, legittima l’Agenzia delle Entrate a richiedere l’imposta di registro per il principio dell’enunciazione.

Ciò che diverge, però, rispetto alla richiesta del Fisco è la misura dell’imposta da applicare. La Corte osserva che il mutuo fruttifero è esente Iva ai sensi dell’art. 10 n.1 del D.p.r. 633/72. In ragione del principio di alternatività Iva/imposta di registro, gli atti esentati scontano comunque teoricamente l’Iva e, di conseguenza, sono sottoposti a registrazione in caso d’uso con l’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa. Pertanto viene ridotto, in questo caso, l’importo richiesto dall’Agenzia dell’Entrate che, al contrario, ha applicato l’imposta in misura proporzionale.

Analogo ragionamento, invece, non si può fare per il prestito infruttifero, in quanto non è una disposizione onerosa e, di conseguenza, non rientra all’interno della disciplina di applicazione dell’Iva. Di fatto è una operazione fuori campo Iva. In questo caso, quindi, l’imposta di registro da applicare è quella proporzionale.